) требуется оказание услуг третьими лицами, оформляется агентский оговор по правилам ГК РФ. В этом случае представляться интересы в гражданских правоотношениях будет посредник (агент), который может выступать от имени заказчика, либо от своего имени в рамках предоставленных полномочий.

При таком характере взаимоотношений неизбежно возникают сложности в формированием платежных документов – счетов-фактур (СФ). Как правильно оформить счет-фактуру при участии агента, и как происходит отражение этого документа в сведениях бухучета – рассмотрим эти нюансы ниже.

Оформление счетов-фактур по агентскому договору

Подготовка счетов-фактур по данному виду договора зависит от порядка действий посредника (агента), которые могут выглядеть следующим образом:

• агент осуществляет приобретение или реализацию товаров, работ и услуг от своего имени;
• посредник приобретает или продает продукцию (работы/услуги) от имени заказчика (принципала).

В каждом из перечисленных вариантов оформление счетов происходит по-разному, в том числе возможно и переоформление счетов.

Закон допускает оптимизировать взаимоотношения между посредником и заказчиком – если в течение одного дня сформировано несколько документов на оплату, их можно объединить в сводный счет-фактуру. В этом случае учитываются следующие нюансы:

• сводный СФ может включать информацию о поставках и продажах сразу по нескольким контрагентам;
• в сведения сводного счета могут включаться операции только за один день, т.е. в каждом СФ должна стоять одна дата оформления;
• если счета датированы разными днями, они не могут включаться в единый сводный счет, даже если договоры были заключены с одни партнером.

Рассмотрим, как происходит выставление счетов покупателю, и какой порядок действий должны соблюдать агент и заказчик.

Кто выставляет

По правилам ст. 160 НК РФ, если агент занимается реализацией или приобретением продукции по поручению заказчика, но от своего имени, он вправе самостоятельно выставить счет покупателю или продавцу. Чтобы заказчик своевременно получить информацию о предстоящих платежах или необходимости отгрузки продукции, соблюдаются следующие правила:

• агент самостоятельно оформляет СФ с указанием своих реквизитов;
• первый экземпляр документа направляет поставщику;
• второй экземпляр регистрируется в ч. 1 книги учета счетов-фактур, после чего сведения о выставленном счете передаются заказчику;
• заказчик (принципал) оформляет через собственную бухгалтерию счет-фактуру с указанием реквизитов посредника, после чего регистрирует документ в книге продаж.

Получив от посредника счет-фактуру, агент должен отметить этот факт в ч. 2 журнала учета.

Порядок выставления

Правила оформления СФ по агентским договорам незначительно изменились с октября 2017 года. Вот какие требования нужно соблюсти при заполнении бланка СФ:

• датой выставления документа может выступать:
  • момент оформления заказчиком (принципалом) счета, направляемого агенту;
  • дата выставления СФ, направляемого покупателю самим посредником;
  • дата СФ, составляемого продавцом в адрес агента;
• порядковый номер СФ должен соответствовать журналу учета лица, которое оформляет указанный документ;
• в содержании счета указываются реквизиты принципала, агента и контрагента, фактически приобретающего или поставляющего продукцию;
• если в сделке участвует грузоотправитель, не совпадающий с поставщиком, его данные указываются в строках 3 и 4.

Помимо СФ, выставленного непосредственно по факту приобретения или реализации продукции, оформляется дополнительный счет-фактура, если . В этом случае вознаграждение, полученное посредником от заказчика за оказание услуг, и облагается налогами. Такой дополнительный СФ регистрируется в книге продаж посредника по коду 01.

Учтите, что сведения обо всех выставленных счетах должны строго соответствовать еще одному обязательному документу по агентскому соглашению – .

Образец СФ по АД

Типовой бланк СФ, который используется во взаимоотношениях по агентскому договору, регламентирован Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137. Последние изменения в этот документы были внесены в августе 2017 года.

Образец СФ по агентскому договору, с инструкцией по ее заполнению, .

Отражение в 1С

При оформлении счетов-фактур по договорам с участием посредников через систему 1С необходимо убедиться, что подключена функциональная возможность «Продажа товаров и услуг через комиссионеров (агентов)». При выставлении СФ в системе 1С происходит регистрация операции «Передача товаров комиссионеру для реализации» — для этого необходимо использовать меню «Реализация товаров и услуг».

Для обобщения информации за месяц в системе 1С регистрируются операции:

• «Отражение реализации товаров, переданных на комиссию»;
• « по операции реализации»;
• «Списание реализованной продукции»;
• «Отражение удержания комиссионного (агентского) вознаграждения».
• «Отражение и учет вознаграждения в составе затрат и учету НДС».

Дополнительно через систему 1С проводится операция от представленному отчету агента.

УСН

Если субъект предпринимательской деятельности , он также обязан регистрировать СФ в журнале учета и представлять их для проверки в ИФНС. Если по режиму УСН работает агент, и он , поэтому не обязан сдавать декларационные бланки по данному виду налогов. В этом случае выставляет СФ только на сумму агентского вознаграждения, которые не подлежат регистрации в журнале учета счетов.

Указанные правила действуют в случае, если агент предоставляет услуги и действует от своего имени. Если договоры и счета оформляются от имени заказчика (принципала), применяются общие правила выставления СФ.

Код операции

При оформлении счетов по применяются общие правила указания кодов операции. В частности, по коду 01 проходит реализация или приобретение продукции (работ/услуг), в том числе и услуги посредника. Исключение составляют только специальные коды 04, 06, 10 и 13:

• код 04 – перечисления по услугам, которые посредник выполняет от своего имени;
• код 06 – по операциям, в которых принимает участие ;
• код 10 – передача имущественных прав и активов на безвозмездной основе;
• код 13 – выполнение капремнота недвижимости.

Перечисленные коды указывает в СФ лицо, выставляющее и регистрирующее документ в журналах учета.

Как перевыставить счет-фактуру по АД

Поскольку агент выступает посредником между фактическими поставщиками и приобретателями, на них возложена обязанность по перевыставлению СФ. Посредник, реализующий товары заказчика от своего имени, указывает в счетах себя в качестве продавца. В случае, если посредник приобретает продукции (товары, услуги) по поручению заказчика, в перевыставленных СФ он обязан указывать сведения о поставщике.

Следовательно, посреднику предстоит оформлять счета по отношению к обоим участникам сделок, а также выставлять дополнительный счет для выплаты вознаграждения за свои услуги. Все СФ должны быть отражены в ч. 1 и ч. 2 журнала учета счетов.

СФ по АД в книге покупок

Если заказчик приобретает продукцию через посредника, ему необходимо выполнить следующие действия по отражению операций:

• получить СФ от посредника с реквизитами фактического поставщика;
• получить копию СФ, который агент фактически выставил продавцу (данный документ представляется в виде копии и не отражается в книге покупок);
• дополнительный СФ с суммой посреднического вознаграждения, регистрируется в книге покупок по общим правилам.

Дальнейшие действия будут зависеть от статуса агента – является он плательщиком НДС, либо освобожден от такой обязанности. Книга покупок, с отраженными счетами по агентскому договору, представляются в ИФНС по общим правилам.

Как в 1С сформировать сводный счет-фактуру для посредников, расскажет видео ниже:

Дата публикации: 28.12.2013 12:30 (архив)

Получение счета-фактуры посредником

По общему правилу, если посредник (агент) приобретает товары, работы или услуги от своего имени, то продавец (поставщик) выставляет счета-фактуры на его имя. Получив от продавца такой счет-фактуру, посредник должен зарегистрировать его в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Запись в книге покупок делать не нужно, поскольку товар принадлежит принципалу, и у агента нет права на вычет (подп. «г» п. 19 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).

Перевыставление счета-фактуры

Затем посредник должен перевыставить счет-фактуру на имя заказчика, продублировав данные из счета-фактуры, выставленного поставщиком на имя посредника. То есть агент указывает не свои реквизиты, а данные о реальном продавце этих товаров. Ведь в подпункте «в» пункта 1 Правил заполнения счета-фактуры четко сказано: при выставлении счетов-фактур принципалу (комитенту) посредник (агент или комиссионер), приобретающий от своего имени товары, работы, услуги или имущественные права, указывает полное или сокращенное наименование продавца, являющегося юрлицом, либо фамилию, имя и отчество продавца — индивидуального предпринимателя. При этом указанные счета-фактуры подписываются агентом.

Агент может дополнительно указать в таком счете-фактуре свое наименование, адрес и ИНН/КПП. Прописать эти сведения безопаснее после заполнения всех необходимых реквизитов.

Перевыставленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в части 1 журнала полученных и выставленных счетов-фактур (п. 7 правил ведения журнала). Запись в книге продаж не делается, потому что у агента нет обязанности по начислению НДС (п. 20 Правил ведения книги продаж). Помимо перевыставленного счета-фактуры посредник передает заказчику копию исходного счета-фактуры, выставленного поставщиком, заверив ее своей подписью (подп. «а» пункта 15 Правил заполнения счета-фактуры).

Приобретение товара для нескольких покупателей

Нередко агент приобретает товары или услуги для нескольких покупателей-принципалов. В этом случае в перевыставленном принципалу счете-фактуре количество товаров (объем услуг) будет меньше, чем количество, указанное в копии счета-фактуры, выставленного агенту продавцом. Не создаст ли это препятствий к получению вычета НДС? Нет, не создаст. Подобное расхождение не является основанием для отказа в вычете у принципала.

«Сводные» счета-фактуры

Правилами не предусмотрен порядок выставления агентами сводных счетов-фактур на основании нескольких документов, полученных от разных принципалов. Поэтому объединять счета-фактуры в один и выставлять «сводный» счет-фактуру в адрес покупателя агент не вправе.

Компания является Агентом по организации мероприятия бизнес-туризма. В соответствии с Постановлением правительства 1137 от 26.12.2011 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» Агент получает от своего поставщика счет-фактуру и перевыставляет своему Принципалу от имени поставщика. Большая проблема состоит в том, что поставщик предоставляет документы с большим опозданием. Как должен поступить Агент, если поставщик предоставил документы после отчетного периода? Какой датой Агент должен перевыставить счет-фактуру поставщика, если мероприятие прошло, например, 25 сентября (и период уже закрыт), а документы поставщик предоставил 15 ноября? Какой датой Агент должен предоставить отчет агента своему Принципалу?

Порядок предоставления принципалу отчётов агентом устанавливается договором. Если в договоре такие условия отсутствуют, отчёты нужно оформлять по мере исполнения поручения либо по окончании действия договора. В Вашем случае отчет можно будет представить после получения документов от поставщика.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Если заказчик приобретает товары (работы, услуги, имущественные права) через посредника, действующего от своего имени (комиссионера, агента), порядок выставления счетов-фактур имеет некоторые особенности.*

1. Продавец выставляет счет-фактуру на имя посредника.

2. На основании этого счета-фактуры посредник оформляет счет-фактуру на имя заказчика. При этом номер счета-фактуры посредник устанавливает в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Дата должна соответствовать дате счета-фактуры, полученной от продавца.* В строках 2, 2а и 2б счета-фактуры посредник указывает наименование и адрес продавца, его ИНН и КПП. В строках 6, 6а и 6б приводятся сведения о покупателе (заказчике). Все остальные показатели должны соответствовать показателям, указанным в счете-фактуре, который продавец товаров (работ, услуг, имущественных прав) выставил на имя посредника. Следует отметить, что при приобретении товаров у нескольких поставщиков выставлять заказчику сводный счет-фактуру посредник не вправе. При этом в качестве дополнительной информации он может указать в счете-фактуре, выставляемом заказчику, наименование своей организации. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 31 июля 2012 г. № 03-07-09/97 .

При регистрации счета-фактуры в части 1 журнала учета счетов-фактур посредник дополнительно указывает:
– в графе 10 – наименование продавца, у которого посредник приобрел товары для комитента;
– в графе 11 – ИНН и КПП продавца.
Это следует из подпунктов «к»–«л» пункта 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к .

3. Счет-фактуру, полученный от продавца, посредник регистрирует в части 2 журнала учета счетов-фактур. Это требование распространяется в том числе на посредников, которые не являются плательщиками НДС (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). В книге покупок посредник такой документ не регистрирует. Это следует из положений пункта 11 приложения 3 и пункта 19 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

Сведения о полученном от продавца счете-фактуре посредник указывает в графе 12 части 1 журнала учета счетов-фактур (подп. «м» п. 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Кроме того, если посредник покупает товары через субкомиссионера (субагента), в части 2 журнала учета счетов-фактур комиссионер (агент) должен зарегистрировать счет-фактуру, выставленный субкомиссионером (субагентом). При этом в графе 10 журнала указывается наименование субкомиссионера (субагента), в графе 11 – его ИНН/КПП, а в графе 12 – код «1».
Это следует из подпунктов «к»–«м» пункта 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

4. Посредник выставляет в адрес заказчика счет-фактуру на сумму своего вознаграждения. Регистрирует такой документ в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж.* Второй экземпляр счета-фактуры посредник должен отдать заказчику. Это следует из положений пункта 7 приложения 3 и пункта 20 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

5. Заказчик при получении счета-фактуры от посредника на сумму вознаграждения регистрирует его в части 2 журнала учета счетов-фактур и в книге покупок (п. 11 приложения 3, п. 11 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). При этом в графах 11–12 книги покупок заказчик указывает сведения о посреднике (подп. «о»–«п» п. 6 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Заказчик принимает к вычету входной НДС на основании счета-фактуры, выставленного посредником (от имени продавца) на имя заказчика.* Этот счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге покупок заказчика (п. 11 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Как правило, помимо указанного документа для правомерного вычета налога со стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) у заказчика должны быть:
– копия счета-фактуры, выставленного продавцом на имя посредника при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) (на основании которого посредник оформил счет-фактуру на имя заказчика);
– копии первичных учетных и расчетных документов по сделке.

Ольга Цибизова ,

начальник отдела косвенных налогов департамента

налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

2.Статья: 3.7. Какой отчет поможет обосновать расходы по посреднической сделке

Как часто оформлять отчет. В посредническом договоре надо изначально прописать, с какой периодичностью агент будет отчитываться.* Так предусмотрено статьей 1008 Гражданского кодекса РФ. Решить этот вопрос стороны могут на свое усмотрение. Это может быть и месяц, и квартал.

Ну и, естественно, имеет значение, как часто вообще посредник будет выполнять поручения принципала. Возможно, операций по договору будет так много, что отчет придется составлять еженедельно. Или даже ежедневно. Для удобства обеих сторон.

Сроки сдачи агентского отчета в договоре отсутствуют? Значит, документ нужно будет оформлять по умолчанию по правилам статьи 1008 Гражданского кодекса РФ. То есть по мере исполнения поручения – например, если товар закупается партиями. Либо по окончании действия контракта.*

Что обязательно должно быть в отчете агента. Унифицированной формы отчета посредника нет. Поэтому вы можете разработать бланк документа самостоятельно, при необходимости согласуя с контрагентом. И лучше это сделать на этапе заключения договора. Чтобы готовый бланк отчета приложить к контракту. Так ваша компания обезопасит себя в первую очередь от возможных разногласий со второй стороной сделки.

Поскольку отчет агента – это первичный документ, в нем должны быть обязательные реквизиты, названные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. В том числе подписи ответственных лиц с расшифровкой и их должности.

Из отчета должно быть понятно, каков размер агентского вознаграждения. И за что конкретно принципал его выплачивает. При этом надо сделать ссылки на договоры и первичные документы, на основании которых посредник выполнял поручение. Например, если агент закупал товары для принципала, то нужно указать реквизиты договора поставки. А также дату и номер товарной накладной.

В отчете может быть и другая информация. Все зависит от особенностей сделки. Если по договору агент обязуется продать товары или услуги, то в отчете отражают сумму, полученную от покупателей. А в случае закупки товаров обозначают сумму истраченных средств. Ведь именно на основании этих сведений принципал возместит посреднику расходы (ст. 1001 , Гражданского кодекса РФ).*

Какие документы приложить к отчету посредника. Доказательством агентских расходов будут копии документов. Тех самых, на которые сделаны ссылки в отчете.*

Кстати, условие о том, что посредник обязан представлять копии подтверждающих документов, лучше прописать в агентском договоре.* И хотя это условие прямо закреплено в пункте 2 статьи 1008 Гражданского кодекса РФ, лишним оно не будет.

О.Б. Солдатова, экспертов журнала «Главбух»

Книга «Как должна измениться ваша первичка из-за новых правил»

3. ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ от 17.09.2009 № 03-07-09/47

Что касается составления счетов-фактур при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках агентских договоров,* то позиция по данному вопросу, изложенная в письме Департамента от 22.02.2008 N 03-07-14/08 , указанном в вашем письме, не изменилась.

Так, принципал, приобретающий товары (работы, услуги) по агентскому договору, регистрирует в книге покупок счет-фактуру на товары (работы, услуги), выданный ему агентом, с отражением показателей счета-фактуры, выставленного продавцом. При этом в данном счете-фактуре в строке 1 "Порядковый номер и дата выписки счета-фактуры" указывается дата выписки счета-фактуры агенту продавцом.*
Кроме того, при составлении счета-фактуры агентом принципалу (покупателю)
в строках 2 "Продавец", 2а "Адрес" и 2б "ИНН/КПП продавца" счета-фактуры указываются данные о продавце в соответствии с Правилами ;
в строках 3 "Грузоотправитель и его адрес" и 4 "Грузополучатель и его адрес" счета-фактуры указываются данные в соответствии с Правилами ;
в строке 5 счета-фактуры указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека (при расчете с помощью платежно-расчетных документов или кассовых чеков, к которым прилагается счет-фактура), указанные в счете-фактуре продавца, а также реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетного документа или кассового чека о перечислении принципалом предварительной оплаты агенту;
в строках 6 "Покупатель", 6а "Адрес" и 6б "ИНН/КПП покупателя" счета-фактуры указываются данные о покупателе (принципале) в соответствии с Правилами ;
в графах 1-11 отражаются показатели счета-фактуры, выставленного продавцом агенту.
Одновременно сообщаем, что направляемое мнение имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Подскажите пожалуйста как правильно отразить в книге покупок счета фактуры по агентскому договору. Агент выставляет акт на выполненные работы в полном объеме и прикладывает счета-фактуры на вознаграждение от своего имени и счета фактуры от перевозчиков, которые выписаны на имя от поставщиков на нашу организацию. С данными поставщиками у нас не заключены договора, суммы за оказанные услуги перечисляются полностью агенту. Как правильно нам отразить данные счета фактуры в книге покупок.

В книге покупок данные счета-фактуры на приобретение услуг через агента отражаются с указанием наименования непосредственного исполнителя. Дополнительно в графах 11–12 книги покупок бухгалтер должен указать сведения о посреднике (агенте). Код операции «01»

А вот счета-фактуры на вознаграждение посредника регистрируются в книге покупок без заполнения дополнительных граф таким образом, как при приобретении услуг у стороннего лица. Указывается код операции «01».

Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как оформить счета-фактуры, журналы учета счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок при посреднических операциях

Покупка через посредника

Если заказчик – плательщик НДС приобретает товары (работы, услуги, имущественные права) через посредника, действующего от его имени (агента, поверенного) , заказчик принимает НДС к вычету на основании счета-фактуры, выставленного продавцом на имя заказчика. Система налогообложения, которую применяет посредник, не влияет на документооборот продавца и заказчика. То есть продавец выставляет счет-фактуру напрямую на имя заказчика, минуя посредника. Данный счет-фактуру заказчик регистрирует в книге покупок. Об этом сказано в пункте 11 раздела II приложения 4 к .

В аналогичном порядке заказчик может принять к вычету НДС с аванса, перечисленного им продавцу через посредника. Для этого у заказчика должны быть:

• договор, предусматривающий перечисление аванса посреднику;
• копия договора, предусматривающего последующее перечисление аванса продавцу посредником;
• платежные документы, подтверждающие фактическое перечисление аванса посреднику;
• копии платежных документов, подтверждающих фактическое перечисление аванса продавцу посредником;
• счет-фактура, выставленный продавцом заказчику на сумму полученного аванса. В строке 5 этого счета-фактуры должны быть указаны реквизиты платежного документа, по которому посредник перечислил аванс продавцу.

Такой порядок следует из положений пункта 12 статьи 171 Налогового кодекса РФ, подпункта «з» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 и подтверждается письмом Минфина России от 13 марта 2013 г. № 03-07-11/7651 .

Если заказчик приобретает товары (работы, услуги, имущественные права) через посредника, действующего от своего имени (комиссионера, агента) , порядок выставления счетов-фактур имеет некоторые особенности.

1. Продавец выставляет счет-фактуру на имя посредника.

2. На основании этого счета-фактуры посредник оформляет счет-фактуру на имя заказчика. При этом номер счета-фактуры посредник устанавливает в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Дата должна соответствовать дате счета-фактуры, полученной от продавца. В строках 2, 2а и 2б счета-фактуры посредник указывает наименование и адрес продавца, его ИНН и КПП. В строках 6, 6а и 6б приводятся сведения о покупателе (заказчике). Все остальные показатели должны соответствовать показателям, указанным в счете-фактуре, который продавец товаров (работ, услуг, имущественных прав) выставил на имя посредника. В том числе и код валюты. Например, когда товары (работы, услуги) приобретаются для иностранного комитента (принципала). Если продавец (исполнитель) выставил посреднику счет-фактуру в рублях, то и иностранному заказчику счет-фактуру тоже нужно выставить в рублях (письмо Минфина России от 16 марта 2015 г. № 03-07-09/13804).

К своему счету-фактуре посредник прилагает заверенную им копию счета-фактуры, полученного от продавца. Если счет-фактуру от продавца посредник получил в электронном виде, он может передать заказчику его заверенную бумажную копию. При этом на копии нужно сделать отметку о том, что оригинал счета-фактуры подписан квалифицированной электронной подписью. Об этом сказано в письме Минфина России от 5 марта 2015 г. № 03-07-09/11604 .

Если посредник купил товары (работы, услуги, имущественные права) у нескольких продавцов, он вправе указать в счете-фактуре данные сразу из нескольких счетов-фактур, полученных посредником от продавцов. Но это возможно, если все счета-фактуры выписаны одной датой. При оформлении сводного счета-фактуры учитывайте особый порядок заполнения некоторых строк (граф):

Строка (графа)	Что указывать посреднику
Строка 1	Дату выписки счетов-фактур продавцами посреднику. А номер счета-фактуры посредник указывает в соответствии со своей хронологией
Строка 2	Полные или сокращенные наименования продавцов (Ф. И. О. предпринимателей), которые выставили посреднику счета-фактуры через знак «;»
Строка 2а	Адреса продавцов, которые выставили посреднику счета-фактуры через знак «;»
Строка 2б	ИНН и КПП продавцов, которые выставили посреднику счета-фактуры через знак «;»
Строка 3	Полные или сокращенные наименования грузоотправителей и их адреса через знак «;»
Строка 4	Полное или сокращенное наименование грузополучателя
Строка 5	Номера и даты платежных поручений о перечислении денег посредником продавцам и заказчиком посреднику через знак «;»
Строка 6	Полное или сокращенное наименование покупателя
Строка 6а	Адрес покупателя
Строка 6б	ИНН и КПП покупателя
Графа 1	Наименования товаров (работ, услуг, имущественных прав) по каждому продавцу. Эти показатели нужно взять из счетов-фактур, выставленных продавцами посреднику. Их нужно отразить отдельными позициями
Графы 2-11	Данные из счетов-фактур, выставленных продавцами посреднику. Данные отразите по каждому продавцу отдельной позицией
Остальные графы	Соответствующие показатели (ед. измерения, стоимость, НДС и т. д.) по каждому наименованию товара (работы, услуги, имущественных прав)

При регистрации счета-фактуры в части 1 журнала учета счетов-фактур посредник дополнительно указывает:

• в графе 10 – наименование продавца, у которого посредник приобрел товары для комитента;
• в графе 11 – ИНН и КПП продавца.
  Это следует из подпунктов «к»–«л» пункта 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

3. Счет-фактуру, полученный от продавца, посредник регистрирует в части 2 журнала учета счетов-фактур. Это требование распространяется в том числе на посредников, которые не являются плательщиками НДС (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). В книге покупок посредник такой документ не регистрирует. Это следует из положений пункта 11 приложения 3 и пункта 19 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

Сведения о полученном от продавца счете-фактуре посредник указывает в графе 12 части 1 журнала учета счетов-фактур (подп. «м» п. 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Кроме того, если посредник покупает товары через субкомиссионера (субагента), в части 2 журнала учета счетов-фактур комиссионер (агент) должен зарегистрировать счет-фактуру, выставленный субкомиссионером (субагентом). При этом в графе 10 журнала указывается наименование субкомиссионера (субагента), в графе 11 – его ИНН/КПП, а в графе 12 – код «1».
Это следует из подпунктов «к»–«м» пункта 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

4. Посредник выставляет в адрес заказчика счет-фактуру на сумму своего вознаграждения (за исключением посредников на спецрежимах). Регистрирует такой документ в книге продаж. Второй экземпляр счета-фактуры посредник должен отдать заказчику. Это следует из положений пункта 20 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

5. Заказчик при получении счета-фактуры от посредника на сумму вознаграждения регистрирует его в книге покупок (п. 11 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Аналогичный алгоритм действий применяется при составлении и передаче счетов-фактур на сумму оплаты (частичной оплаты):

• выданной посредником продавцу в счет предстоящих поставок;
• полученной посредником от заказчика в счет посреднического вознаграждения.

Заказчик принимает к вычету входной НДС на основании счета-фактуры, выставленного посредником (от имени продавца) на имя заказчика. Этот счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге покупок заказчика (п. 11 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Как правило, помимо указанного документа для правомерного вычета налога со стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) у заказчика должны быть:

• копия счета-фактуры, выставленного продавцом на имя посредника при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) (на основании которого посредник оформил счет-фактуру на имя заказчика);
• копии первичных учетных и расчетных документов по сделке.

Если посредник приобретает товары для нескольких заказчиков у одного поставщика, то сумму НДС, которую ему предъявил поставщик, он распределяет по нескольким счетам-фактурам. В результате суммы НДС в счетах-фактурах, которые получит от посредника каждый заказчик, не будут совпадать с той, что значится в копии счета-фактуры поставщика. Однако такое расхождение не может стать причиной отказа заказчикам в вычете НДС. Они вправе заявить входной налог в том размере, который указан в счете-фактуре от посредника. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 14 марта 2014 г. № 03-07-15/11221 и ФНС России от 18 апреля 2014 г. № ГД-4-3/7473 .

Для подтверждения права на вычет с суммы выданного аванса помимо счета-фактуры, выставленного посредником, у заказчика должны быть:

• копия счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок (на основании которого посредник оформил счет-фактуру на имя заказчика);
• договор, заключенный между посредником и продавцом, а также договор, заключенный между заказчиком и посредником (предусматривающие авансовую форму расчетов по сделке купли-продажи);
• документы, подтверждающие фактическое перечисление оплаты (частичной оплаты) между сторонами сделки (заказчиком, посредником и продавцом).

Подробнее об учете НДС при приобретении товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) по посредническим договорам см. Как начислить НДС с посреднических операций .

Пример оформления счетов-фактур при покупке товаров через посредника

АО «Альфа» (заказчик) заключило договор комиссии от 5 октября 2015 г. № 12 с ООО «Торговая фирма "Гермес"» (посредник, являющийся плательщиком НДС). Согласно договору «Гермес» закупает товары в собственность «Альфы». Сумма вознаграждения, выплачиваемая посреднику за оказанные услуги, составляет 17 700 руб. (в т. ч. НДС – 2700 руб.).

20 октября «Гермес» заключил с АО «Производственная фирма "Мастер"» договор купли-продажи тостеров. Цена договора составляет 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.).

23 октября товар был отгружен в адрес «Гермеса». Счет-фактуру от 23 октября 2015 г. № 200 бухгалтер «Мастера» выписал на имя «Гермеса».

При получении счета-фактуры от «Мастера» бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал его в части 2 журнала учета счетов-фактур . Кроме того, в части 1 журнала в графах 10–11 бухгалтер указал реквизиты продавца («Мастера»), а в графе 12 – реквизиты счета-фактуры, полученного от «Мастера». В книге покупок счет-фактуру бухгалтер не зарегистрировал. В этот же день бухгалтер «Гермеса» выставил в адрес «Альфы»:

Ситуация: как заказчику зарегистрировать в книге покупок сводный счет-фактуру, полученный от посредника. В сводном счете-фактуре указаны данные из счетов-фактур нескольких продавцов

В этом случае данные сводного счета-фактуры можно отразить в книге покупок двумя способами: либо одной строкой на общую сумму, либо отдельными строками по каждому продавцу.

Как именно нужно регистрировать сводные счета-фактуры, выставленные посредниками, в Правилах ведения книги покупок , утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 , не прописано. Официальных разъяснений ФНС России по этому вопросу тоже нет.

Поэтому вы вправе сами решить, как показывать в книге данные такого счета-фактуры: свернуто или развернуто. Главное, чтобы налоговым инспекторам это не помешало проверить общую сумму НДС из сводного счета-фактуры в разрезе всех поставщиков.

Способ 1. Одной строкой

Выбрав такой подход, в книге покупок впишите только реквизиты посредника и общую сумму по счету. Вот так:

Способ 2. Отдельными строками по каждому продавцу

При таком методе в книге покупок сделайте столько записей, сколько продавцов в сводном счете-фактуре. То есть реквизиты каждого поставщика и данные о приобретенных товарах занесите в отдельные строки.

Башкатова Л. И.,
Аудитор

Многие организации продают собственные товары, работы или услуги либо приобретают их, прибегая к услугам посредников. Сегодня мы публикуем материал, посвященный документам по НДС, которые должны выставлять и регистрировать стороны сделки по правилам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

К посредническим договорам относятся договор поручения (гл. 49 Гражданского кодекса РФ, далее - ГК РФ), договор комиссии (гл. 51 ГК РФ) и агентский договор (гл. 52 ГК РФ). Посредник осуществляет деятельность в интересах комитента, принципала, доверителя (далее - заказчика) и за его счет. Но в сделках посредник может действовать от своего имени либо от имени заказчика.

От своего имени могут действовать:

• комиссионер по договору комиссии (п. 1 ст. 990 ГК РФ);

От имени заказчика может выступать:

• агент по агентскому договору (п. 1 ст. 1005 ГК РФ);
• поверенный по договору поручения (п. 1 ст. 971 ГК РФ).

Иными словами, агент может выступать и от своего имени, и от имени принципала, по договору комиссии комиссионер действует только от своего имени, а при договоре поручения поверенный всегда действует от имени доверителя на основании его доверенности. При этом посредники могут покупать или продавать что-то в интересах заказчика. Самым сложным в оформлении документов по посредническим сделкам является оформление счетов-фактур на приобретенные или проданные ценности, работы или услуги.

В п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, которые утверждены постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, была предпринята попытка описать порядок оформления счетов-фактур при посреднических сделках. Но им пользовались в случаях, когда посредник реализовывал, к примеру, товары комитента. В остальных случаях использовали рекомендации, приводимые в письмах контролирующих органов, в частности, письмах ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@, Минфина России от 07.02.2011 № 03-07-09/04, от 08.12.2010 № 03-07-09/53, от 12.10.2010 № 03-07-09/45, от 10.03.2009 № 03-07-09/06 и др.

Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, утвердившее формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, более детально описывает порядок регистрации в книгах покупок и продаж сторон сделки счетов-фактур при различных посреднических операциях, в том числе по договорам на покупку товаров.

Особенности оформления зависят от того, в каком порядке посредник действует во взаимоотношениях с третьим лицом (от своего имени или от имени заказчика). Возможны следующие варианты деятельности посредника:

1. посредник приобретает товары (работы, услуги) от своего имени;
2. посредник приобретает товары (работы, услуги) от имени заказчика;
3. посредник реализует товары (работы, услуги) от имени заказчика;
4. посредник реализует товары (работы, услуги) от своего имени.

Рассмотрим, как оформляются счета-фактуры в каждом из этих случаев.

Посредник приобретает товар, работы или услуги от своего имени

Действия посредника
Если посредник приобретает товары (работы, услуги) от своего имени, то продавец (поставщик) считает его покупателем и оформляет счета-фактуры на его имя, ведь имя заказчика в сделке посредника с поставщиком не называется.

1. Получив от продавца счет-фактуру, оформленную на свое имя, посредник регистрирует его в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 11 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчета по НДС, утв. постановлением № 1137, далее по тексту - Правила ведения журнала).

Поскольку права на вычет НДС по закупкам посредник не имеет, то в его книге покупок счет-фактуру продавца регистрировать не нужно (подп. «г» п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, далее - Правила ведения книги покупок).

2. Копию счета-фактуры продавца посредник после заверения документа своей подписью передает заказчику (подп. «а» п. 15 Правил ведения журнала), ведь он должен знать истинную цену покупки.

3. Посредник (в том числе не являющийся плательщиком НДС) от своего имени выставляет заказчику счет-фактуру и отражает в ней показатели счета-фактуры, выставленного поставщиком (продавцом) посреднику. Иными словами, посредник перевыставляет на имя заказчика счет-фактуру продавца. Что касается граф перевыставленного счета-фактуры то в них следует продублировать данные из граф счета-фактуры, оформленного поставщиком (продавцом) на имя посредника.

Особенности же оформления «шапки» счета-фактуры (строки 1, 2, 2а, 2б и 5) в новых правилах заполнения счета-фактуры подробно расписаны в Правилах заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утв. Постановлением № 1137, далее по тексту - Правила заполнения счета-фактуры.

В табличном виде правила можно представить следующим образом:

Из табл. 1 видно, что в перевыставленном заказчику счете-фактуре посредник должен указать настоящего продавца, который ему товар продал. И только номер у перевыставленного документа будет такой, какой присвоит ему при регистрации документа посредник. Этот факт Минфин России подтверждает в ряде писем, например, в письме от 10.05.2012 № 03-07-09/47. При этом перевыставленный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации-посредника (иными уполномоченными лицами). В случае если посредник - индивидуальный предприниматель, он подписывает счет-фактуру с указанием реквизитов своего свидетельства о государственной регистрации.

При таком оформлении документа заказчик может принять к вычету суммы НДС по закупкам на основании счета-фактуры, который выставляет ему посредник с отражением показателей счета-фактуры, выставленного продавцом.

4. Перевыставленный счет-фактуру посредник регистрирует в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета счетов-фактур (п. 7 Правил ведения журнала).

Запись в книге продаж посредника не делается, поскольку по этому документу у него нет обязанности начислить НДС в бюджет (п. 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, далее - Правила ведения книги продаж).

5. Кроме того, посредник обязан составить отчет с описанием того, какой товар и по какой цене был закуплен для заказчика, когда состоялась оплата, чему равно вознаграждение посредника. Оформление счета-фактуры на вознаграждение мы рассмотрим дальше.

Подведем итог. По операциям закупки счета-фактуры продавца проходят у посредника «транзитом» в частях 1 «Выставленные счета-фактуры» и 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Книги покупок и продаж при этом не задействуются, т. е. закупленное принадлежит заказчику и посредник не начисляет в бюджет НДС к уплате и не принимает налог к вычету по приобретенным ценностям. Отметим, что в письмах Минфина России от 02.03.2012 № 03-07-09/16, от 09.02.2012 № 03-07-15/17, ФНС России от 26.01.2012 № ЕД-4-3/1193 отмечено, что в счетах-фактурах, порядок оформления которых регулируется постановлением Правительства № 1137, отражение дополнительной информации о посреднике не запрещено. Поэтому посредник может ввести в них дополнительные реквизиты и указать свои наименование, адрес и ИНН/КПП.

Сравнив новый порядок, описанный в постановлении № 1137, со старым порядком оформления счетов-фактур посредником при закупках от своего имени, который был прописан в п. 2 письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@, увидим, что различий практически нет. Ранее сведения о фактическом продавце также просили указывать в «перевыставленных» счетах-фактурах. Дополнительные сведения о посреднике и ранее Минфин России рекомендовал указывать в дополнительных строках (например, письмо от 07.02.2011 № 03-07-09/04, от 23.04.2010 № 03-07-09/26, от 09.11.2009 № 03-07-09/57).

Отличие только одно - посредника просят снимать копию с исходного счета-фактуры на закупку, который оформил на него поставщик, заверять ее своей подписью и передавать копию заказчику.

Приведем пример заполнения посредником счета-фактуры, который он перевыставляет на заказчика при закупке для него товаров от своего имени.

Пример 1
ООО «Комитент» поручил ООО «Комиссионер» приобрести конкретный товар по цене 118 000 руб. с НДС. Комиссионер приобрел от своего имени указанный товар по этой цене у ООО «Продавец».

Продавец выдал на имя Комиссионера счет-фактуру от 07.06.2012 № 119 на товар, приобретенный по названной цене. В качестве грузополучателя в нем может быть указан Комитент и его адрес, если товар доставляется напрямую заказчику, минуя склад посредника.

Комиссионер выписывает в адрес Комитента счетфактуру от 07.06.2012 № 255, в котором отражает показатели счета-фактуры, выставленные ему ООО «Продавец». Дата счета-фактуры Комиссионера совпадает с датой счета-фактуры Продавца - 07.06.2012. А номер Комиссионер в ней указывает свой - № 255. Данные о Продавце товара указываются в строках 2,2а и 2б. Себя Комиссионер в качестве продавца не указывает, название Комиссионера
и его реквизиты в перевыставленном счете-фактуре нигде не упоминаются, то есть документ выглядит так, как будто Продавец продал товар Комитенту напрямую.

Образец документа, перевыставленного Комиссионером Комитенту на закупленный у Продавца товар, приведен в разделе «Документы» на с. 156.

Действия заказчика
1. Заказчик услуг посредника, получив перевыставленный посредником счет-фактуру, регистрирует его в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 11 Правил ведения журнала).

2. Для получения вычета по перевыставленному счету-фактуре заказчик регистрирует документ в книге покупок (п. 1 Правил ведения книги покупок), и получает право принять НДС к вычету.

3. Он также получает копию исходного счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) посреднику. Но ее не нужно регистрировать в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур или книгах покупок и продаж. Документ нужно хранить в течение четырех лет (подп. «а» п. 15 Правил ведения журнала). На взгляд автора, перевыставленную и изначальную фактуру рациональнее хранить вместе, друг за другом. Если исходный документ оформляется в электронном виде, то заказчик получит его от посредника по электронным каналам связи (подп. «а» п. 15 Правил ведения журнала).

Если была предоплата
Согласно постановлению № 1137 правила оформления «отгрузочных» и «авансовых», а также корректировочных счетов-фактур по посредническим операциям аналогичны. Продавцы и посредники выставляют счета-фактуры в адрес заказчиков в общеустановленном порядке при получении предоплаты в счет предстоящих поставок (п. 11 Правил ведения книги покупок). Порядок составления счетов-фактур при получении посредником от покупателя оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок аналогичен приведенному выше.

1. При перечислении посредником аванса поставщик выставляет ему счет-фактуру. Посредник регистрирует документ в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, но не регистрирует в книге покупок.

Затем посредник перевыставляет «авансовый» счет-фактуру поставщика на имя заказчика, регистрирует его в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, но не регистрирует в книге продаж. Также он передает заказчику копию исходного счета-фактуры поставщика на полученный им от посредника аванс. Таким образом, авансовые счета-фактуры по закупкам также транзитом проходят у посредника в частях 1 «Выставленные счета-фактуры» и 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур.

2. Заказчик может применить налоговые вычеты при наличии:

• счета-фактуры, выставленного посредником;
• документа, подтверждающего перечисление им сумм оплаты посреднику;
• договора, предусматривающего перечисление этих сумм.

Заказчик, получив от посредника счет-фактуру на аванс, регистрирует перевыставленный документ в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Затем он делает запись в книге покупок и получает право на вычет НДС с предоплаты. Впоследствии, когда продукция будет отгружена, заказчик восстановит вычет в обычном порядке.

В дополнение к этому заказчик обязан подшить копию «бумажного» счета-фактуры на аванс, выставленного поставщиком на имя посредника и заверенного последним. Если счет-фактура на аванс оформлен в электронном виде, заказчик должен получить его от посредника по электронным каналам связи. В обоих случаях необходимо хранить документ в течение четырех лет.

Посредническое вознаграждение
1. Совершив сделку, посредник получает право на вознаграждение. Данная сумма является его выручкой.

Когда посредник применяет специальные налоговые режимы (например, УСН), он не признается плательщиком НДС (ст. 346.11 НК РФ). Соответственно, на свое вознаграждение ему не следует оформлять счет-фактуру.

В остальных случаях операции по реализации посреднических услуг подлежат обложению НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 156 НК РФ при оказании посреднических услуг льготы, установленные ст. 149 НК РФ, не применяются. Исключения из этого правила прямо указаны в п. 2 ст. 156 НК РФ. Например, не облагаются НДС посреднические услуги по предоставлению в аренду помещений, расположенных в России, иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ, реализации жизненно необходимой медицинской техники по перечню и др.

Как правило, ставка НДС по вознаграждению и дополнительным доходам составляет 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ, письмо Минфина России от 12.05.2011 № 03-07-11/122), даже если посредник реализует товары, облагаемые по ставке 10%, или принимает участие в экспорте товаров в страны Таможенного союза. Исключением являются только посреднические услуги, освобождаемые от налогообложения.

Посредник должен выставить заказчику счет-фактуру на сумму своего вознаграждения с указанием исчисленных сумм НДС. Сделать это нужно в течение пяти календарных дней, считая со дня утверждения соответствующего отчета (подписания акта сдачи-приемки оказанных услуг) либо получения аванса в счет предстоящего оказания посреднических услуг (п. 3 ст. 168 НК РФ). Выставленный счет-фактуру посредник регистрирует:

• в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 7 Правил ведения журнала учета).
• в книге продаж и начисляет НДС к уплате в бюджет (пп. 1 и 3 ст. 168 НК РФ, п. 20 Правил ведения книги продаж).

2. Заказчик услуг, получив от посредника счет-фактуру на вознаграждение, регистрирует его в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и делает запись в книге покупок (п. 11 Правил ведения книги покупок). В результате он получает право принять к вычету «входной» НДС по услугам посредника.

Посредник приобретает товар, работы или услуги от имени заказчика
Действия посредника
Если товары (работы, услуги) приобретаются от имени заказчика, то продавец (поставщик) выставляет счета-фактуры на имя заказчика. Имя посредника в документах не упоминается. Порядок движения счетов-фактур у посредника в части закупок будет следующим.

Он получает от продавца товаров (работ, услуг) выписанный на имя заказчика счет-фактуру и передает его заказчику. Нигде данный документ не регистрируется.

Действия заказчика
Заказчик, получив от посредника счет-фактуру, выписанную продавцом на имя заказчика, действует в общем порядке, как обычный покупатель. Он регистрирует его в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книге покупок (пп. 1, 11 Правил ведения журнала учета, абз. 2 п. 11 Правил ведения книги покупок).

Посредник реализует товары, работы или услуги заказчика от имени заказчика
Рассмотрим оформление документов в ситуации, когда посредник реализует товары (работы, услуги) от имени заказчика.

При этом порядок выписки и регистрации счета-фактуры на вознаграждение посредника рассматривать не будем, они аналогичны описанному выше порядку при закупках.

Действия посредника
Поскольку в сделках с покупателем имя посредника не упоминается, по сути, он выполняет функции передачи счетов-фактур, которые заказчик оформляет на покупателя.

Поэтому посредник только получает от заказчика счет-фактуру, который в книге покупок не регистрирует, и передает его покупателю. Но в договоре может быть указано, что по информации посредника счет-фактура направляется непосредственно покупателю.

Отметим, что посредники, которые реализуют товары (работы, услуги), имущественные права от имени заказчика, не должны выставлять счета-фактуры покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав. На это указал Минфин России в письмах от 12.10.2010 № 03-07-09/45, от 10.03.2009 № 03-07-09/06. Если посредник все же выставит счет-фактуру, то сумму НДС, указанную в нем, покупатель не сможет принять к вычету.

На практике нередко по посредническим договорам, в которых посредник действует от имени заказчика, техническая работа по выставлению счетов-фактур покупателям лежит именно на посреднике. Заказчик в этом случае выдает работникам посредника доверенности для оформления счетов-фактур (п. 6 ст. 169 НК РФ). По одному экземпляру каждого выставленного счета-фактуры посредник в этом случае передает заказчику в порядке и сроки, которые определены договором между ними. Против этого не возражает и Минфин России.

В письме от 27.02.2012 № 03-07-09/11 Минфин России разъяснил, что при реализации товаров (работ, услуг) агентами, действующими на основании агентских договоров от имени и за счет принципала, счета-фактуры могут подписываться сотрудниками организации-агента, если организацией-принципалом выдана соответствующая доверенность. Финансовое ведомство отметило, что согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, выставляемые организацией, подписываются руководителем и главным бухгалтером либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Кроме того, ст. 29 НК РФ, в частности, предусмотрено, что интересы налогоплательщика в отношениях с налоговыми органами может представлять уполномоченный представитель, действующий по доверенности. Таким образом, на основании указанных норм НК РФ счета-фактуры, выставляемые покупателям в рамках агентского договора, который предусматривает продажу товаров (работ, услуг) от имени принципала, могут подписывать сотрудники организации-агента, если имеется доверенность от принципала, оформленная в порядке, установленном ст. 185 ГК РФ.

Действия заказчика
Заказчики в данном случае выставляют счета-фактуры в адрес покупателей в общеустановленном порядке как при получении предоплаты в счет предстоящих поставок, так и при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Счета-фактуры регистрируются в книге продаж в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (пп. 1, 7 Правил ведения журнала, абз. 3 п. 20 Правил ведения книги продаж).

Счет-фактура передается посреднику для передачи покупателю либо направляется непосредственно покупателю.

Посредник реализует товары, работы или услуги заказчика от своего имени
При реализации товаров (работ, услуг) посредником объект обложения НДС возникает у заказчика его услуг - комитента (принципала), поэтому посредник определяет налоговую базу в общем порядке - исходя из норм ст. 154 НК РФ без вычета суммы вознаграждения посредника.

Важно отметить, что если посредник от своего имени реализует товары (работы, услуги) заказчика, который не является плательщиком НДС, то выставлять счета-фактуры покупателям он не должен (письмо Минфина России от 31.05.2011 № 03-07-11/152). В письме УФНС России по г. Москве от 27.03.2007 № 19-11/028233 было также указано, что в этом случае посредник выписывает только счета-фактуры на сумму собственного вознаграждения, счета-фактуры для покупателей не составляются.

Действия посредника
1. Если заказчик является плательщиком НДС, то посредник (в том числе не являющийся плательщиком НДС) оформляет счета-фактуры в адрес покупателя в общем порядке.

При этом в строке 1 счета-фактуры указываются дата выписки счета-фактуры посредником покупателю и номер счета-фактуры в соответствии с хронологией выставляемых посредником счетов-фактур (абз. 2 подп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). А в строке 2 «Продавец» посредник должен указать себя.

Но при этом Минфин России в письме от 23.04.2012 № 03-07-09/40 отметил, что агент может указать сведения о заказчике его услуг, например, принципале, товар которого реализуется агентом от своего имени, в дополнительных реквизитах.

На основании таких счетов-фактур, выставленных посредниками, покупатели могут воспользоваться своим правом на вычет (п. 1 ст. 169 НК РФ). Это распространяется и на вычет НДС, уплаченного в составе авансов (п. 12 ст. 171 НК РФ).

2. Счет-фактура регистрируется в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, но не регистрирует в книге продаж (п. 7 Правил ведения журнала, абз. 6 п. 20 Правил ведения книги продаж). Показатели счета-фактуры, выставленного покупателю товаров (работ, услуг), посредник передает заказчику. Обращаем внимание, что постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 не предусматривается обязанность посредника представлять заказчику заверенные копии счетов-фактур, выставленных посредником покупателю, а также обязанность посредника по хранению таких копий. На этот факт обратил внимание Минфин России в письме от 15.05.2012 № 03-07-09/51.

3. На основании этих данных заказчик оформляет свой счет-фактуру. Посредник получает его и регистрирует в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, без регистрации в книге покупок (п. 11 Правил ведения журнала учета, подп. «в» п. 19 Правил ведения книги покупок).

Подведем итог. По операциям продажи счета-фактуры заказчика проходят у посредника «транзитом» в частях 1 «Выставленные счета-фактуры» и 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Книги покупок и продаж при этом не задействуются, т. е. проданное принадлежит заказчику и посредник не начисляет в бюджет НДС к уплате и не принимает налог к вычету по проданным ценностям.

Действия заказчика
1. Заказчик получает от посредника информацию о показателях счета-фактуры посредника, выставленного им на имя покупателя товаров (работ, услуг).

2. Затем он выставляет счет-фактуру от своего имени, дублируя данные из отгрузочного счета-фактуры посредника.

Особенности же оформления «шапки» счета-фактуры, изложенные в подп. «е», «ж», «и», «к», «л» п. 1 Правил заполнения счетов-фактур для данной ситуации, аналогичны тому, что было изложено в письме ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@. В табличном виде правила можно представить следующим образом:

В остальных строках, а также графах счета-фактуры отражаются показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером заказчика (иными уполномоченными лицами) либо индивидуальным предпринимателем - заказчиком с указанием реквизитов свидетельства о его государственной регистрации.

3. Затем заказчик регистрирует счет-фактуру в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж (п. 7 Правил ведения журнала учета, абз. 2 п. 20 Правил ведения книги продаж).

Документ передается посреднику
Приведем пример заполнения заказчиком перевыставленного счета-фактуры на посредника при продаже собственных товаров.

Пример 2
ООО «Комитент» поручил ООО «Комиссионер» реализовать конкретный товар по цене 118 000 руб. с НДС в рамках договора комиссии.

Комиссионер продал указанный товар по этой цене от своего имени ООО «Покупатель». При этом Комиссионер выписал на имя Покупателя счет-фактуру от 07.06.2012 № 119. В качестве грузоотправителя в ней может быть указан Комитент и его адрес, если товар отпускается со склада Комитента.

Получив от Комиссионера информацию о выписанном им на имя Покупателя счете-фактуре, Комитент передает Комиссионеру счет-фактуру от 07.06.2012 № 255, в котором отражает показатели счета-фактуры, выставленные посредником ООО «Покупатель».

Дата счета-фактуры Комитента совпадает с датой счета-фактуры ООО «Комиссионер» - 07.06.2012. А номер Комитент в ней указывает свой - № 255.

В качестве Продавца в строках 2,2а и 2б Комитент указывает себя, а в качестве Покупателя в строках 6, 6а и 6б - реквизиты ООО «Покупатель», которому был реализован товар посредником. Имя Комиссионера и его реквизиты в перевыставленном счете-фактуре нигде не упоминаются, то есть документ выглядит так, как будто Комитент продал товар Покупателю напрямую.

Образец оформления документа, передаваемого Комиссионеру Комитентом на проданный Покупателю товар, приведен в разделе «Документы» на с. 155.

Если была предоплата
Движение счета-фактуры на предоплату аналогично изложенному выше.

1. При получении аванса посредник выписывает счет-фактуру от своего имени на имя покупателя, регистрирует в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, но запись в книге продаж не делает. После чего сообщает о предоплате заказчику.

2. Заказчик перевыставляет счет-фактуру на аванс. В этом документе он дублирует дату и прочие показатели исходного счета-фактуры, но в роли поставщика указывает себя, а в роли покупателя - посредника.

Перевыставленный счет-фактуру на аванс заказчик регистрирует в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и в книге продаж, затем начисляет НДС к уплате. Впоследствии, когда продукция будет отгружена, заказчик примет данную сумму к вычету в обычном порядке.

3. Посредник регистрирует перевыставленный счет-фактуру в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур без регистрации в книге покупок.

Также по этой теме.